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La reforma de la estructura de los presupuestos de las Entidades Locales
Las Entidades locales ya han iniciado el proceso de elaboración de sus presupuestos del próximo ejercicio que presentan la importante novedad de enmarcarse en una nueva estructura, clasificación y codificación, aprobadas por el Ministerio de Economía y Hacienda en la Orden EHA/3565/2008 de 3 de diciembre de 2008 (BOE de 10 de diciembre). Con este artículo se pretenden destacar los elementos fundamentales de esta disposición ministerial, las modificaciones más relevantes y la incidencia que puede tener en el desarrollo del proceso presupuestario.
Desde 1989, año en que se aprobó la estructura actualmente vigente, hasta el momento, se ha producido una pluralidad de reformas en los ámbitos presupuestario, tributario, financiero y administrativo, que han propiciado un cada vez mayor alejamiento de la realidad jurídica e institucional en la que desarrollan su actividad financiera las Entidades locales. La nueva estructura presupuestaria establece el marco que da respuesta a esta nueva situación y trata de resolver problemas interpretativos, teniendo en cuenta la estructura de los Presupuestos Generales del Estado y las peculiaridades que concurren o pueden concurrir en las Entidades Locales.
Esta última consideración es esencial, ya que la disposición adicional sexta del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo (en adelante, TRLRHL), establece un mandato al Ministerio de Economía y Hacienda para que modifique tanto las estructuras de los presupuestos de las Entidades Locales como los criterios de clasificación, con objeto de adaptarlos a los establecidos para el sector público estatal en cada momento.
En la elaboración de la Orden intervino activamente la FEMP, con representación técnica en los grupos de trabajo que se constituyeron. En junio de 2008 el proyecto se publicó en la Oficina Virtual de Coordinación Financiera con las Entidades Locales, en la página web del Ministerio de Economía y Hacienda. Fue informada favorablemente por la Subcomisión de Régimen Económico, Financiero y Fiscal, de la Comisión Nacional de Administración Local.
Aspectos generales
El ámbito subjetivo de aplicación de la estructura de presupuestos son las Entidades Locales y sus organismos autónomos.
La estructura se desarrolla en torno a los criterios de clasificación por programas y económica, y, opcionalmente, la orgánica. Para evitar la actual confusión terminológica, en lugar de “partida”, se denomina aplicación presupuestaria la conjunción de las clasificaciones citadas.
La clasificación por programas sustituye a la antigua funcional y se estructura en áreas de gasto, políticas de gasto y grupos de programas. Estos últimos se pueden desglosar en programas y subprogramas. Si bien la regla general de mínimo desglose se establece en el tercer nivel de presupuestación, tienen carácter cerrado y obligatorio los dos primeros niveles, y abierto a partir del tercero. No obstante, se codifican algunos grupos de programas que se consideran obligatorios.
Por otro lado, se mantienen los actuales elementos de la clasificación económica (capítulo, artículo, concepto, subconcepto y partida). Los dos primeros niveles son cerrados y obligatorios, pero se codifican algunos conceptos y subconceptos que se consideran obligatorios.
La Orden recoge unos anexos con el desarrollo de las clasificaciones anteriores y las codificaciones y definiciones correspondientes.
Para las Entidades Locales de población inferior a 5.000 habitantes se mantiene el actual régimen simplificado, pudiendo presentar y ejecutar sus presupuestos a un primer nivel de presupuestación en la clasificación por programas y a un segundo nivel en la económica, pero se dispone que, si lo hiciesen a un mayor nivel de detalle, deberán remitir al Ministerio de Economía y Hacienda sus presupuestos y liquidaciones con ese mismo nivel de detalle.
Además de la actualización y adaptación necesarias, la nueva estructura busca elementos de conexión con determinados conceptos de la Contabilidad Nacional, que faciliten la realización de los ajustes pertinentes para determinar la capacidad de financiación de cada Entidad Local, y se ha tratado de delimitar con mayor nitidez las clasificaciones por programas y económica, eliminando de la primera elementos de naturaleza económica.
Clasificación económica del gasto
La reforma tiene una mayor incidencia en relación con los gastos de personal, de publicidad, los asociados a las operaciones de leasing, la inclusión específica de las subvenciones en especie, los gastos por inversiones gestionadas para otros entes públicos y las aportaciones patrimoniales que realicen las Entidades Locales, así como una clasificación más detallada de los gastos por transferencias, atendiendo a sus posibles finalidades y a los beneficiarios de las mismas.
En cuanto a los gastos de personal, se han creado conceptos para dar acogida a las contribuciones a planes y fondos de pensiones y se ha modificado el tratamiento de las pagas extraordinarias, que se imputan al concepto retributivo al que correspondan.
Por lo que se refiere a los gastos de publicidad, la Orden distingue entre campañas que sean susceptibles de agotar sus efectos en el propio ejercicio o de producir efectos en varios ejercicios, considerándose en el primer caso gasto corriente (capítulo 2) y, en el segundo, gasto de inversión inmaterial (capítulo 6).
El tratamiento presupuestario de las operaciones de leasing es análogo al contable, de modo que los intereses y las cuotas netas de intereses se reflejan, respectivamente, en conceptos específicos del capítulo 3 (gastos financieros) y del capítulo 6 (considerándose gasto de inversión inmaterial). Asimismo, la Orden define la presunción de la naturaleza financiera de la operación, con arreglo a los principios contables públicos. De no concurrir ninguno de los requisitos citados por la norma la operación se considerará como arrendamiento (del capítulo 2).
Una novedad relevante es la inclusión, como gastos de transferencias, los correspondientes a las subvenciones en especie concedidas por las Entidades locales. La Orden se limita a mencionar esta inclusión, por lo que para determinar si un pago en especie tiene naturaleza de subvención habrá que acudir a la disposición adicional quinta y al artículo 2.1 de la Ley General de Subvenciones (Ley 38/2003, de 17 de noviembre).
También resulta novedosa la inclusión específica en el capítulo 6 de los gastos en inversiones gestionadas para otros entes públicos, entendiendo por tales los que realicen las Entidades locales para ejecutar una obra o un proyecto que deban transferirse a otros entes públicos, participen o no éstos en su financiación.
Merece destacarse la inclusión específica, entre las operaciones financieras (capítulo 8) de las aportaciones patrimoniales (no afectando, en principio, a la capacidad de financiación). La Orden las define como aquellas que realicen las Entidades locales siempre que reciban, por igual valor, activos financieros o un aumento en la participación del ente y existan expectativas de recuperación de las aportaciones. Si no se dan estos requisitos se deberán tratar como transferencias de capital (y por lo tanto disminuirán la capacidad de financiación). Este tratamiento va a facilitar la realización de ajustes para determinar la capacidad de financiación de cada Entidad local en términos de Contabilidad Nacional y va aproximar esta magnitud al saldo de operaciones no financieras que resulte en términos presupuestarios.
Por último, cabría destacar la incorporación de un artículo (en el capítulo 2) relativo a gastos imprevistos y funciones no clasificadas (también se incluye en la clasificación por programas en el área de gasto 9), estableciendo conexiones, ahora inexistentes, con los artículos 180.2 TRLRHL y en el artículo 41.2 Real Decreto 500/1990, de 20 de abril, que mencionan dichos gastos.
Clasificación económica del ingreso
El tratamiento de la cesión de rendimientos recaudatorios de impuestos estatales, de los reintegros, de los ingresos por actuaciones urbanísticas, de las concesiones administrativas y del derecho de superficie, así como la actualización de la clasificación de las tasas, de los recargos y de las multas y de las transferencias, son cuestiones relevantes en esta nueva estructura presupuestaria.
Los ingresos procedentes de la cesión de impuestos estatales se reflejan en el capítulo presupuestario al que correspondan. Para la cesión por IRPF se utilizará el capítulo 1, y para la cesión de los impuestos indirectos, los conceptos habilitados para cada figura tributaria en el capítulo 2. En definitiva, prevalece en el tratamiento de estos ingresos su naturaleza original, no considerándose como transferencias procedentes de la Administración General del Estado.
Se definen como reintegros recibidos por las Entidades Locales, tanto por operaciones corrientes como de capital, aquellos que correspondan a gastos realizados en ejercicios anteriores. En el caso de que estén referidos a gastos del ejercicio corriente, minorarán éstos y no se especificarán como reintegros.
La nueva estructura define y recoge con mayor detalle los ingresos asociados a la actividad urbanística. Canon y cuotas de urbanización e ingresos por aprovechamientos urbanísticos se consideran ingresos corrientes y de naturaleza análoga a los ingresos tributarios, y, por lo tanto, se incluyen en el capítulo 3. En cuanto a los últimos citados se han seguido los criterios de la IGAE (consulta 9/1993) y del Tribunal de Cuentas (informe de 26 de junio de 2008). Las cuotas de urbanización se identifican con aportaciones exigidas por las Entidades locales a los propietarios de terrenos para financiar obras de urbanización. El canon de urbanización se asocia con aportaciones de los peticionarios de licencias o propietarios de los terrenos para financiar infraestructuras complementarias al proceso de urbanización.
Se especifica la incorporación en el capítulo 5 (ingresos patrimoniales) del derecho de superficie, con contraprestación periódica o no, fuente de financiación que está siendo utilizada con cierta profusión por los ayuntamientos.
La clasificación de las tasas pretende entablar puntos de conexión, tanto con los posibles supuestos configuradores de los hechos imponibles como con la clasificación por programas, de modo que se pueda determinar la financiación de los servicios públicos por parte de las Entidades locales.
Incidencia en el proceso presupuestario
La Orden EHA/3565/2008 tendrá incidencia en las distintas fases del proceso presupuestario de 2010. En la elaboración del presupuesto deberá tenerse en cuenta para la preparación de la memoria explicativa de su contenido y de las principales modificaciones que presente en relación con el vigente en 2009 (vid. artículo 168.1 TRLRHL). Las bases de ejecución del presupuesto deberán contener las adaptaciones precisas de esta Orden a la organización de cada Entidad Local y deberán contener, como es sabido, los niveles de vinculación jurídica de los créditos, que pueden verse alterados (artículo 165.1 TRLRHL).
En cuanto a la prórroga del presupuesto de 2009 y a las agrupaciones de presupuestos cerrados, la Dirección General de Coordinación Financiera con las Comunidades Autónomas y con las Entidades Locales aprobó, el 14 de septiembre, una resolución aclaratoria que va ser publicada en el BOE en fechas inmediatas. Según ésta, el presupuesto prorrogado mantendrá la estructura aplicada en 2009 y la agrupación de ejercicios cerrados se ajustará a la nueva estructura.
La norma se deberá tener en cuenta en la incorporación de remanentes y en las transferencias de crédito, sobre todo cuando éstas se produzcan entre distintas áreas de gasto.
También puede afectar a los niveles de vinculación jurídica de los créditos, sobre todo por lo que respecta a la clasificación por programas frente a la funcional, al reducirse el contenido del primer nivel de presupuestación, que pasa de nueve grupos de función a seis áreas de gasto. En este sentido, podría derivarse una mayor agilidad en el desarrollo del proceso presupuestario.
En definitiva, sólo cabe desear que la Orden pueda contribuir a una mejor elaboración y ejecución de los presupuestos de las Entidades Locales y al pleno cumplimiento del principio de transparencia.
Gabriel Hurtado López
Ministerio de Economía y Hacienda
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